Bureau de Saitoh, Avocat (弁護士 齊藤雅俊)

カテゴリ: 税法

1 大隅良典博士と所得税法9条1項13号ホ
 大隅良典博士に
2016年のノーベル生理学・医学賞が授与されるということで,ノーベル賞の賞金には課税がされるものかどうかが,関心のある向きの間で話題にされています。

 解答は,六法をひもとく労を惜しまなければ非常に難しいものではなく,所得税法(昭和40年法律第33号)9条1項13号ホを見ると,「ノーベル基金からノーベル賞として交付される金品」には所得税が課されないものとされています。

 同号は,次のとおり。

 

  (非課税所得)

 第9条 次に掲げる所得については,所得税を課さない。

  〔第1号から第12号まで略〕

  十三 次に掲げる年金又は金品

   イ 文化功労者年金法(昭和26年法律第125号)第3条第1項(年金)の規定による年金

   ロ 日本学士院から恩賜賞又は日本学士院賞として交付される金品

   ハ 日本芸術院から恩賜賞又は日本芸術院賞として交付される金品

   ニ 学術若しくは芸術に関する顕著な貢献を表彰するものとして又は顕著な価値がある学術に関する研究を奨励するものとして国,地方公共団体又は財務大臣の指定する団体若しくは基金から交付される金品(給与その他対価の性質を有するものを除く。)で財務大臣の指定するもの

   ホ ノーベル基金からノーベル賞として交付される金品

   ヘ 外国,国際機関,国際団体又は財務大臣の指定する外国の団体若しくは基金から交付される金品でイからホまでに掲げる年金又は金品に類するもの(給与その他対価の性質を有するものを除く。)のうち財務大臣の指定するもの

  〔第14号から第18号まで略〕

 2〔第2項略〕

 ちなみに,ただで金品を貰うのであれば贈与であるから贈与税の問題となるのではないかとも思われるかもしれませんが,贈与税は「相続税の補完税であるため,個人からの贈与による財産のみが課税の対象とされ」(金子宏『租税法 第十七版』(弘文堂・2012年)543頁),「法人からの贈与により取得した財産」は贈与税の課税価格に算入しないものとされています(相続税法(昭和25年法律第73号)21条の3第1項1号)。それでは法人から贈与された金品は非課税なのかといえば,「利子所得,配当所得,不動産所得,事業所得,給与所得,退職所得,山林所得及び譲渡所得以外の所得のうち,営利を目的とする継続的行為から生じた所得以外の一時の所得で労務その他の役務又は資産の譲渡の対価としての性質を有しないもの」である一時所得(所得税法34条1項)に「法人からの贈与」は含まれ(金子247頁),所得税が課されるわけです。
 

2 湯川秀樹博士と昭和25年法律第71号による旧所得税法6条6号の追加 

 さて所得税法9条1項13号ホは最近の改正による規定であろうか,何だか記憶に残るところではノーベル賞受賞者で所得税の申告漏れがあった人もいたようだったが,と思って各種ウェッブ・ページを見てみると,1949年に湯川秀樹博士がノーベル物理学賞を受賞したところ,ノーベル賞の賞金には所得税が課されるものであることが当時問題視されたことにより法改正がされてノーベル賞の賞金は非課税になったとの説明があります。

 確かに,湯川博士のノーベル賞受賞の翌年である1950年の昭和25年法律第71号(同年3月31日成立)によって,旧所得税法(昭和22年法律第27号)の第6条6号として,非課税所得となるものとして「国,地方公共団体,外国,国際機関,国際団体又は大蔵大臣の指定する団体,基金若しくはこれらに準ずるものが学術に対する顕著な貢献を表彰するものとして又は顕著な価値がある学術の研究を奨励するものとして交付する金品(給与又は対価の性質を有するものを除く。)で大蔵大臣の定めるもの」が追加されています。大蔵大臣によってノーベル基金が指定され,そのノーベル物理学賞などの賞金等の金品(「品」としてはノーベル賞メダルがありました。金銭のみならず,現物給付等の経済的利益も所得税法では課税の対象となります(同法36条1項・2項参照)。)は「学術に対する顕著な貢献を表彰するものとして又は顕著な価値がある学術の研究を奨励するものとして交付する金品(給与又は対価の性質を有するものを除く。)」として更に同大臣によって定められたものであるわけです。

 昭和25年法律第71号の法案が審議された1950年3月9日の衆議院大蔵委員会において平田敬一郎政府委員(大蔵省主税局長)は旧所得税法6条の新しい第6号について「この非課税は新しく入れたわけでありまして,学術研究のための特別な奨励金等を,これによりまして免税する考えであります。具体的には国,地方団体等が出します場合は,無条件にこの条文に該当するということでいいと思いますが,民間の団体等で支出します場合におきましては,個別的に審査いたしまして,告示することによってその関係を明らかにしたい。大蔵省の告示で,その関係をはつきりいたしたいと考えております。」と答弁しています(第7回国会大蔵委員会議録第29号1頁)。

 ところが,肝腎の湯川博士に対する課税についてですが,前尾繁三郎委員が心配して「ちよつとこれに付随してお尋ねしたいのは,昨年の湯川博士の例のノーベル賞に関してでありますが,この法律は遡及されるわけではないと思いますが,ノーベル賞については,おそらく湯川博士はアメリカに住居が移つておる,あるいは居所が移つておるというような理由で,非課税になると思うのでありますが,この点はいかがでありますか。」と尋ねたところ,平田政府委員の回答は「湯川博士の場合は,家族とも一緒にアメリカに住居を移しておられるものに該当するものと考えますので,課税にならないと解釈いたします。」ということでした(第7回国会衆議院大蔵委員会議録29号1頁)。せっかく心配していたのに,そもそも我が国によって課税されるものではなかったとは,ちょっと肩透かしです。
 昭和25年法律第71号によって設けられた旧所得税法6条6号に係る大蔵省告示は,1950年6月13日に出され,次のようなものでした(昭和25年6月13日大蔵省告示第441号)。

  所得税法(昭和22年法律第27号)第6条第6号の規定により,同号に規定する団体,基金又はこれらに準ずるもの及び学術に対する顕著な貢献を表彰するものとして又は顕著な価値がある学術の研究を奨励するものとして交付する金品を次のように指定し,昭和25年1月1日以後交付があつた金品から,これを適用する。

  昭和25年6月13

      大蔵大臣 池田 勇人

 一 ノーベル基金よりノーベル賞として授与する金品

 二 日本学士院が日本学術会議法(昭和23年法律第121号)第24条第2項の規定により恩賜賞又は日本学士院賞として授与する賞はい(、、)賞金

 三 国が科学研究費交付金等取扱規程(昭和24年文部省令第32号)の規定により交付する科学研究費交付金,科学試験研究費補助金及び人文科学研究費補助金並びに文部大臣の裁定により交付する研究成果刊行費補助金及び科学研究奨励交付金

 四 財団法人朝日新聞文化事業団が交付する朝日科学奨励金

 五 株式会社朝日新聞社が朝日文化賞(学術に関するものに限る。)として交付する金品

 六 株式会社毎日新聞社が交付する毎日学術奨励金及び毎日出版文化賞(学術に関するものに限る。)として交付する賞金

 七 株式会社読売新聞社が読売文学賞(学術に関するものに限る。)として交付する金品
 

 旧所得税法6条の前記規定は,1965年に全部改正された現行所得税法の当初の第9条1項17号に「文化功労者年金法(昭和26年法律第125号)第8条第1項(年金)の規定による年金及び学術に関する顕著な貢献を表彰するものとして又は顕著な価値がある学術に関する研究を奨励するものとして国,地方公共団体,外国,国際機関,国際団体又は大蔵大臣の指定する団体若しくは基金から交付される金品(給与その他対価の性質を有するものを除く。)で大蔵大臣の指定するもの」として引き継がれています。当該第9条1項17号に基づく指定に係る告示として昭和40年5月28日大蔵省告示第174号が出されており,「所得税法(昭和40年法律第33号)第9条第1項第17号の規定に基づき,同号に規定する団体又は基金及び学術に関する顕著な貢献を表彰するものとして又は顕著な価値がある学術に関する研究を奨励するものとして交付される金品を次のように指定し,昭和40年4月1日以後交付される金品から適用する。なお,所得税法第6条第12号に規定する団体,基金又はこれらに準ずるもの及び学術に対する顕著な貢献を表彰するものとして又は顕著な価値がある学術の研究を奨励するものとして交付する金品を指定する告示(昭和25年6月大蔵省告示第441号)は,同日付をもつて廃止する。」との柱書きに続いて,第1号として「ノーベル基金からノーベル賞として授与される金品」が掲げられています(第2号から第14号までは省略)。

3 川端康成と昭和44年法律第14号による所得税法9条1項18号の改正 

 ところで,現行所得税法の当初の第9条1項17号(昭和41年法律第31号によって1号繰り下げられて第9条1項18号になっていました。)は,昭和44年法律第14号によって次のように改正され,「ノーベル基金からノーベル賞として交付される金品」が具体的に書き出される形になっています(改正部分に下線)。

 

 文化功労者年金法(昭和26年法律第125号)第8条第1項(年金)の規定による年金,ノーベル基金からノーベル賞として交付される金品並びに学術に関する顕著な貢献を表彰するものとして又は顕著な価値がある学術に関する研究を奨励するものとして国,地方公共団体又は大蔵大臣の指定する団体若しくは基金から交付される金品及び外国,国際機関,国際団体又は大蔵大臣の指定する外国の団体若しくは基金から交付されるこれらの年金又は金品に類する金品これらの金品のうち給与その他対価の性質を有するものを除く。)で大蔵大臣の指定するもの

 

さて,昭和44年といえば1969年。その前年にノーベル賞関係で何かなかったものかと調べれば,1968年のノーベル文学賞受賞者は川端康成であって,同年1212日にはストックホルムで「美しい日本の私」と題した講演がされています(なお,『近代日本総合年表 第四版』(岩波書店・2001年)には12月「11日」にストックホルムの「授賞式」で講演がされたと記載されていますが,どうでしょうか。)。「美しい日本」では租税法規も美しく,ノーベル基金に感謝の真心をこめてノーベル賞は非課税である旨を所得税法に確認的に明示したということでしょうか。

いやいや,昭和44年法律第14号による所得税法9条1項18号の改正は,確認的なものにとどまらず,なかなか創設的なものであったものと考えられます。すなわち,川端康成が受賞した賞は「文学」賞であって,「学術」に係る賞ではなかったので,1965年の物理学賞の朝永振一郎博士などのようには非課税の恩典に素直にあずかれなかったという事情があるところです(小谷野敦・深澤晴美編『川端康成詳細年譜』(勉誠出版・2016年)の609頁を見ると,川端康成のノーベル文学賞受賞が発表された1963年10月17日の翌日から国税庁は川端康成のノーベル文学賞に係る課税問題について検討を始め,同月22日に至って正式に非課税と決したといいますから,正に素直ではありません。)。昭和44年法律第14号の法案が審議された1969年3月25日の参議院大蔵委員会で細見卓政府委員(大蔵大臣官房審議官)は「所得税制の整備」の一環として「すなわち,ノーベル賞の賞金はすべて非課税であるということを法律の上で明記することと」したと述べていますが(第61回国会参議院大蔵委員会会議録第6号20頁),ここでわざわざ付加された「すべて」は,「文学賞及び平和賞をも含めて」という意味であったものと解されます。
 というのはすなわち,前年1968年11月6日の衆議院大蔵委員会の閉会中審査において,弁護士という面倒くさい職業人である岡澤完治委員が,川端康成のノーベル文学賞に対しては所得税を課さないものとする同年10月22日の国税庁長官見解に対して批判的な質疑をしたところ,細見大蔵大臣官房審議官(この場では政府委員ではなく説明員です。)から「おっしゃるように紛議もございますので,機会を見て,むしろこれは法律ないし告示なりを訂正願うというのが筋だろう,かように考えております。」と答弁しているからです(第59回国会衆議院大蔵委員会議録第5号9頁)。
 なかなか興味深い問答なのですが,まず岡澤委員が「川端康成先生のノーベル文学賞受賞に関連して課税の問題が論議されたことは,お互いに承知いたしておるところでございますが,結論的には,去る10月22日の国税庁長官の見解で課税されないということになったわけでございます。私はその結論に必ずしも異議があるわけではございませんけれども,所得税法の9条18項〔号〕を見てまいりますと,「学術に関する顕著な貢献を表彰するものとして又は顕著な価値がある学術に関する研究を奨励するものとして国,地方公共団体,外国,国際機関,国際団体又は大蔵大臣の指定する団体若しくは基金から交付される金品で大蔵大臣の指定するもの」という大前提がございます。この大前提をすなおに読みました場合,法文解釈としてはどう考えましても,文学,いわゆる今度受賞の対象になりました川端康成先生の文学を含めまして,学術という結論は出てこないような感じがいたします。現に学術会議の会長で,ノーベル賞の受賞の先任者であります朝永振一郎博士自身が,文学は学術の中に入らないと思うという意味の見解を明らかにしておられます。同じく学術会議の副会長の桑原武夫京大名誉教授も同じ趣旨の結論を述べておられます。・・・通常の解釈からすれば,当然課税されるべきものである。国民感情がその逆だから結論を先に出して,それに合うように非課税の結論を出すということになりますと,やはり国民一般としては,川端先生に対する感情は別として,法律の解釈,適用に納得できないものがあるのじゃないか。もちろん,法のもと平等であるべきでございます・・・」と堂々の法解釈に関する議論を展開したのに対して(
第59回国会衆議院大蔵委員会議録第5号9頁),細見説明員は「このノーベル賞を,所得税法9条〔旧所得税法6条〕に基づきまする非課税賞金として指定いたしましたときには,御承知のように,湯川博士が初めてノーベル賞をおとりになったときで,この立法の当時,立法に伴います告示を出しました。当時はすべてノーベル賞というのは世界的な権威というところにむしろ重点を置きまして,もちろんそのころ平和賞,文学賞のあることも存じてはおったのですが,日本人がノーベル賞をとられるときには学術であろうということで,ここに掲示いたしておりますのは,ノーベル賞はそのものずばりで書いております。ごらん願いますように,その告示で,あとのほうにいろいろ朝日新聞の朝日学術奨励金及び朝日文化賞というようなもの,また,毎日学術奨励賞並びに毎日出版文化賞というものが特に学術ということをかぶせておりますので,立法者の意図といたしましては,当時はノーベル賞はおよそ学術ということであろうと思いますし,今日解釈いたします場合に,川端さんの活動というような,特定の文学作品ということでなくて,多数の文学作品を通ずる文化活動というような面で,かりにこういう点の広い文化活動という意味で,学術ということもいえないこともないかと思いますが・・・」と苦心の答弁をし,上記の「おっしゃるように紛議もございますので,機会を見て,むしろこれは法律ないし告示なりを訂正願うというのが筋だろう,かように考えております。」との結論に達しているところです。
 この段階での政府の所得税法9条1項18号の解釈は「この9条の趣旨は学術ということであります。その意味では,学術に限って解釈いたさなければならないと思います。ただ,立法論といたしまして,もっと広く,文化活動あるいは社会のために御活躍になった方の特別の賞金のようなものは非課税にしていいんじゃないかという立法論がございますれば別でございます,そういう意味でございます。」というものでしたので(細見説明員・
第59回国会衆議院大蔵委員会議録第5号9頁),税務当局の認識するところでは,川端康成に対するノーベル文学賞は,飽くまでも「特定の文学作品ということでなくて,多数の文学作品を通ずる文化活動というような・・・意味で〔の〕学術」を対象とする「ノーベル賞」だったのでしょう。川端康成は文学者ではなく文・学者であった,ということでしょうか。

なお,昭和44年法律第14号の制定時には,スウェーデン国立銀行による経済学賞は,まだ第1回の表彰が発表される前の段階でした(1969年から授賞開始)。現在の「所得税法第9条第1項第13号ニ又はヘに規定する団体又は基金及び交付される金品等を指定する件」(昭和441017日大蔵省告示第96号)においても,スウェーデン国立銀行及びその経済学賞の金品は所得税法9条1項13号ヘに基づき指定されていません。

ちなみに,昭和44年大蔵省告示第96号の20号の「国際レーニン平和賞委員会から国際レーニン平和賞として交付される金品」とは,何だったものやら。

4 佐藤榮作とノーベル平和賞
 ところで,ノーベル平和賞の金品も我が所得税法上非課税所得となることが明定された
昭和44年法律第14号の制定時の内閣総理大臣は佐藤榮作でした。佐藤榮作は5年後の1974年に自らノーベル平和賞を受賞しています。しかしながら,ノーベル平和賞の金品のことをあらかじめ予感しつつ,昭和44年法律第14号の法案作成に当たる主税官僚らを督励していたわけではないでしょう。

5 所得税法9条1項18号から所得税法9条1項13号ホまで
 昭和44年法律第14号による改正によって当時の所得税法9条1項18号に「ノーベル基金からノーベル賞として交付される金品」が法律上の文言として登場したわけですが,その後同号が現在のようにイからヘまでの箇条書き方式に改められたのは昭和48年法律第8号による改正によってです。同法による改正後の所得税法9条1項18号は,現在の所得税法9条1項13号とほぼ同じ文言となっています。現在のイの「文化功労者年金法(昭和26年法律第125号)第3条第1項(年金)」が当時はなお「文化功労者年金法(昭和26年法律第125号)第8条第1項(年金)」であり,現在のニ及びヘでは「財務大臣」であるところが「大蔵大臣」になっているほか,現在のニでは「学術若しくは芸術に関する顕著な貢献を表彰するものとして」となっているところが当時はなお「学術に関する顕著な貢献を表彰するものとして」となっている点のみが異なります。それまでの所得税法9条1項18号が学術中心であったことからすると,ハにおいて「日本芸術院から恩賜賞又は日本芸術院賞として交付される金品」が非課税所得となったことが,昭和48年法律第8号による所得税法9条1項18号の改正における主要な点であったということになるものと考えられます。
 それまでの所得税法9条1項18号が同項13号に繰り上がったのは,昭和63年法律第109号による改正によってです。
 平成2年法律第12号による改正によって,所得税法9条1項13号ニの
「学術に関する顕著な貢献を表彰するものとして」が「学術若しくは芸術に関する顕著な貢献を表彰するものとして」に改められています。当該改正規定に基づき非課税となる芸術賞の金品の基準は「受賞者は全日本または全世界を対象として選考されるものであること。それから,受賞者は長年にわたり芸術の水準向上に関する顕著な業績を上げた者であって,その金品が特定の作品の対価といった色彩を有するものではないこと。それから,芸術分野の専門家を含む委員から成る適切な選考を確保するための委員会を設けまして,そこで受賞者を選考するものであること。4番目には,その賞金の名称は特定の営利企業や特定の商品等の名称を使用するものではないこと。」である旨1990年3月27日の衆議院大蔵委員会で答弁がされています(尾崎護政府委員(大蔵省主税局長)・第118回国会衆議院大蔵委員会議録第6号10頁)。功なり名を遂げた老大家先生らに,それまでの栄誉及び富に加えて更に非課税の賞金等を,企業メセナ等のパトロンから増し加えるということであったのでしょうか。当時は,バブル時代。しかしながら,"Whosoever hath, to him shall be given, and he shall have more abundance: but whosoever hath not, from him shall be taken away even that he hath."とは常に変わらぬ真理であります。

あとがき

 さて,さして長くもないブログ記事に「あとがき」も何ですが,今回のブログ記事の執筆動機は2016年7月21日付けの「明治皇室典範10条(「天皇崩スルトキハ皇嗣即チ践祚シ祖宗ノ神器ヲ承ク」)に関して」(http://donttreadonme.blog.jp/archives/1059527019.html)の中にあるといえば牽強付会が過ぎるでしょうか。実は,大隅良典博士のノーベル生理学・医学賞受賞のニュースを聞いた晩の筆者は「日本も米国並みに当たり前のようにノーベル賞を取るようになったんだから,マスコミ関係者諸氏はお仕事だから仕方がないとしても,普通の米国の庶民がノーベル賞なんぞにはそもそも関心を示さないように,科学の夢やロマンが何だかだと,いい歳をして見苦しく「科学少年」ぶって,いちいち興奮して騒ぎ立てはしないよ。」と思っていたのですが,その後大隅博士一族の学者一家振りに関する報道を見てあれれと思うところがあり,関心を喚起され,ついにはおっちょこちょいに同博士のノーベル賞の賞金と所得税との関係についての考察から出発するこの記事を書くこととはなったものでした(ノーベル賞の賞金と所得税との関係についてのウェッブ・ページは多いのですが,所得税法の当該規定に係る改正経緯について条文等に具体的に当たったものは少ないようなので,このブログ記事にも何がしかの存在意義が認められ得るのではないかと願っています。)。

 大隅良典博士は,筆者がこの夏に前記の「明治皇室典範10条(「天皇崩スルトキハ皇嗣即チ践祚シ祖宗ノ神器ヲ承ク」)に関して」を書くに当たってその「君臣秩序と儀礼」論文(大津透・大隅清陽・関和彦・熊田亮介・丸山裕美子・上島亨・米谷匡史『日本の歴史08 古代天皇制を考える』(講談社・2001年)3186頁)から豊富に引用をした日本史学者である山梨大学の大隅清陽教授の叔父上だったのでした。

 国民が皆天皇制について考えることとなった2016年の夏が過ぎれば国民がこぞって祝うノーベル賞の秋が来て,そこにはいずれも大隅一族の偉い学者の存在があることだわい,というのが7月21日付けのブログ記事と10月5日付けのこのブログ記事とを結ぶ筆者なりの感慨であったわけです。

 ところで,甥の大隅清陽教授についてはその『律令官制と礼秩序の研究』(吉川弘文館・2011年)の「あとがき」において自らについて語っているところがありますので,一部紹介してみます。当該「あとがき」の冒頭の次の部分が,筆者にとって印象深いところです。

 

  学界関係者にはご存じの方も多いと思うが,筆者の父は,中世思想史を専攻する同業の研究者である。父が北海道大学に勤めていた関係で,筆者は,2歳から中学2年までを札幌で過ごした。父親の職業からは,「日本史」や「日本文化」というものがごく身近な家庭環境に育ったはずなのだが,ポプラやアカシアは知っていても,「日本的」な花鳥風月とは無縁の風土に育った筆者にとって,「日本史」はどこか,遠い異国の歴史のように思われた。中学3年からは家族で東京に転居したが,高温多湿の「内地」(北海道の人々は,本州以南の日本をこう呼ぶ)の気候には未だに馴染めない。こうした個人史は,「日本」を研究する者にとって,致命的な欠陥ともなり得るのだろうが,「日本」というもの(内国植民地で,入植した民族の側の子どもとして育った者にとって,それは壮大なフィクションでもある)に対する,表現し難いかすかな違和感は,自分の研究の根底とも,どこかでつながっているように思う。(大隅394頁)

 

日本史学者としての自らを語っている文章ですからオートファジー云々を連想させる話は全くありませんが,確かに大隅という苗字はそうそう多くあるものではないところでした。

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 札幌市南区真駒内の5月 

1 相続税法34条1項の規定

 相続税法(昭和25年法律第73号)34条1項に,次のような規定があります。なお,〔 〕による補註は筆者によるもので,元の法文にはありません。

 

  (連帯納付の義務等)

 第34条 同一の被相続人〔亡くなった人〕から相続又は遺贈〔死因贈与(民法554条)を含む(相続税法1条の3第1号括弧書き)。〕(第21条の9第3項の規定の適用を受ける財産〔相続時精算課税制度に基づき贈与税額が計算される財産〕に係る贈与を含む。以下この項及び次項において同じ。)により財産を取得した全ての者は,その相続又は遺贈により取得した財産に係る相続税について,当該相続又は遺贈により受けた利益の価額に相当する金額を限度として,互いに連帯納付の責めに任ずる。ただし,次の各号に掲げる者の区分に応じ,当該各号に定める相続税については,この限りでない。

  一 納税義務者の第33条又は国税通則法第35条第2項若しくは第3項(申告納税方式による国税等の納付)の規定により納付すべき相続税額に係る相続税〔相続税法33条の規定に基づく納付は,期限内申告書を提出した者又は民法958条の3第1項による特別縁故者への相続財産の分与があった場合において既確定相続税額不足のため修正申告書を提出した者によるそれらの申告書の提出期限までの相続税の納付。国税通則法(昭和37年法律第66号)35条2項又は3項の規定に基づく納付は,前者は期限後申告書若しくは修正申告書を提出した者又は更正通知書(納税申告書が間違っていた場合)若しくは決定通知書(納税申告書の提出がなかった場合)を税務署長から発せられた者,後者は過少申告加算税,無申告加算税又は重加算税に係る賦課決定通知書を税務署長から発せられた者による相続税(なお,過少申告加算税,無申告加算税及び重加算税の税目は,その額の計算の基礎となる税額の属する税目である(国税通則法69条)。)の納付である。〕について,〔相続税法〕27条第1項の規定による申告書の提出期限〔相続の開始があったことを知った日の翌日から10月以内。この期限が法定納期限(相続税法33条,国税通則法28号)〕(当該相続税が期限後申告書若しくは修正申告書を提出したことにより納付すべき相続税額,更正若しくは決定に係る相続税額又は同法〔国税通則法〕32条第5項(賦課決定)に規定する賦課決定に係る相続税額に係るものである場合には,当該期限後申告書若しくは修正申告書の提出があつた日,当該更正若しくは決定に係る同法第28条第1項(更正又は決定の手続)に規定する更正通知書若しくは決定通知書を発した日又は当該賦課決定に係る同法第32条第3項に規定する賦課決定通知書を発した日とする。)から5年を経過する日まで〔なお,国税徴収権の消滅時効期間は法定納期限から5年(国税徴収法72条1項)〕に税務署長〔国税通則法43条1項によれば納税地を所轄する税務署長。なお,相続税法62条1項及び2項にかかわらず同法附則3項が存在しており,通常は被相続人の死亡の時における住所地が納税地。〕(同法第43条第3項(国税の徴収の所轄庁)の規定〔「国税局長は,必要があると認めるときは,その管轄区域内の地域を所轄する税務署長からその徴収する国税について徴収の引継ぎを受けることができる。」〕により国税局長が徴収の引継ぎを受けた場合には,当該国税局長。以下この条において同じ。)がこの項本文の規定により当該相続税について連帯納付の責めに任ずる者(当該納税義務者を除く。以下この条及び第51条の2〔延滞税の特則に関する条項〕において「連帯納付義務者」という。)に対し第6項の規定〔「税務署長は,前項の規定による通知〔連帯納付義務者に対する,督促状を発した日から1月を経過しても納付義務者がその相続税を完納していない旨の通知〕をした場合において第1項本文の規定により相続税を連帯納付義務者から徴収しようとするときは,当該連帯納付義務者に対し,納付すべき金額,納付場所その他必要な事項を記載した納付通知書による通知をしなければならない。」〕による通知を発していない場合における当該連帯納付義務者 当該納付すべき相続税額に係る相続税

  二 納税義務者が第38条第1項(第44条第2項において準用する場合を含む。)又は第47条第1項の規定による延納の許可を受けた場合における当該納税義務者に係る連帯納付義務者 当該延納の許可を受けた相続税額に係る相続税

  三 納付義務者の相続税について納税の猶予がされた場合として政令で定める場合における当該納税義務者に係る連帯納付義務者 その納税の猶予がされた相続税額に係る相続税〔相続税基本通達34‐4に「相続税の一部について延納の許可を受けた又は納税猶予(措置法第70条の6第1項,第70条の6の4第1項,第70条の7の2第1項又は第70条の7の4第1項)がされた場合においては,延納の許可を受けた又は納税猶予がされた相続税額以外の相続税については,法第34条第1項第1号に該当する場合を除き,同項による連帯納付の責めの対象となることに留意する。」とあります。〕

 

一般に租税法規の法文は法制執務ないしは立法技術に係る栄光と悲惨とが凝縮されたような代物で,相続税法34条1項の文言についてもまず書き写すだけで疲れ,いやになってきました。しかもそこに余計な補註を加えたので更にごてごてとし,読者にはお気の毒です。

しかし,取りあえずは,相続税法34条1項本文の規定が本稿の対象ではあります。

とはいえ,読みづらい法文をそのまま放置しておくのも無責任であるようなので,読みづらさの原因であるところの例外事項部分及び形式的部分を取り去ったものを次に掲げておきます。

 

 (連帯納付の義務等)

 第34条 同一の被相続人から相続又は遺贈・・・により財産を取得した全ての者は,その相続又は遺贈により取得した財産に係る相続税について,当該相続又は遺贈により受けた利益の価額に相当する金額を限度として,互いに連帯納付の責めに任ずる。ただし,次の各号に掲げる者の区分に応じ,当該各号に定める相続税については,この限りでない。

  一 納税義務者の第33条・・・の規定により納付すべき相続税額に係る相続税について,第27条第1項の規定による申告書の提出期限・・・から5年を経過する日までに税務署長・・・がこの項本文の規定により当該相続税について連帯納付の責めに任ずる者(当該納税義務者を除く。以下・・・「連帯納付義務者」という。)に対し第6項の規定による通知を発していない場合における当該連帯納付義務者 当該納付すべき相続税額に係る相続税

  二 納税義務者が・・・延納の許可を受けた場合における当該納税義務者に係る連帯納付義務者 当該延納の許可を受けた相続税額に係る相続税

  三 納付義務者の相続税について納税の猶予がされた場合として政令で定める場合における当該納税義務者に係る連帯納付義務者 その納税の猶予がされた相続税額に係る相続税

 

2 相続税法34条1項の趣旨及び解釈上の問題

 

(1)「連帯納付の義務」に関する金子宏教授の解説

 この相続税法34条1項に関して,金子宏教授は次のように説明しています。

 

  相続税法34条は,相続税の徴収確保のために,連帯納付の義務を定めている・・・。・・・同一の被相続人から相続または遺贈により財産を取得したすべての者は,その相続・遺贈にかかる相続税について,その相続・遺贈により受けた利益の価額・・・に相当する金額を限度として,互いに連帯納付の責に任ずる(1項)。この連帯納付の義務は,連帯納税義務ではなく,他の相続人の納税義務に対する一種の人的責任であるが,その基礎にある思想は,一の相続によって生じた相続税については,その受益者が共同して責任を負うべきであるという考え方である。・・・

  これらの連帯納付義務は,受益を限度とする特殊な人的責任であって・・・,その範囲は,各相続人,受遺者または受贈者の相続税ないし贈与税の納税義務の確定によって自動的に確定するから,それを確定するための特別の行為は必要でないと解されてきた(最判昭和55年7月1日民集34巻4号535頁,大阪地判平成13年5月25日月報48巻8号2035頁)。しかし,自らは,納税義務を適正に履行した者が,さらに共同相続人の納税義務について,自己の意思に基づくことなく連帯納付の責任を負わなければならないことは,その責任の内容がときとして過大ないし苛酷でありうることを考えると,今日の法思想のもとでは,異例のことであるといわなければならない。そこで,この規定の解釈・運用にあたっては,不合理な結果が生じないようにする必要がある。この連帯納付義務は,民法上の連帯保証債務と同様に附従性をもち,共同相続人の納税義務がなんらかの理由で消滅した場合には,消滅すると解すべきである。共同相続人に対する延納許可によって連帯納付義務が消滅することはないが,延納許可の継続中は,連帯納付義務者から徴収することはできないと解すべきである。連帯納付義務は,民法上の連帯保証債務と異なり,契約(当事者の自由な意思の合致)に基づくものではなく,一種の法定債務であるから,履行の請求等によって本来の納税義務者に対して生じた時効中断の効力は,連帯納付義務者には及ばないと解すべきであろう(反対,名古屋高金沢支判平成17年9月21日月報52巻8号2537頁,東京高判平成20年4月30日月報55巻4号1952頁,東京高判平成20年6月25日月報55巻4号1988頁)。連帯納付義務は補充性はもたないが,納税義務者が十分な資力をもっている場合に,連帯納付義務者から徴収することは,権利の濫用にあたり違法になると解すべき場合が多いであろう(これらの点については,名古屋高金沢支判平成17年9月21日月報52巻8号2537頁,東京地判平成10年5月28日判タ1016121頁,前掲の大阪地判平成13年5月25日月報48巻8号2035頁,大阪地判平成191031日判タ1279165頁,月報55巻1号44頁参照)。(金子宏『租税法 第十七版』(弘文堂・2012年)521523頁)

 

(2)国税通則法8条の適用における連帯納税義務との比較

 

 ア 「連帯納税義務」

「連帯納付の義務」と非常によく似た名で呼ばれるものの,やはり別のものとして,「連帯納税義務」があります。

 

 複数の者が連帯して1つの納税義務を負担する場合に,これらの者を連帯納税義務者といい,その納税義務を連帯納税義務という。国税では,①共有物,共同事業または当該事業に属する財産にかかる租税(税通9条),②無限責任社員の第二次納税義務(税徴33条),③共同登記等の場合の登録免許税(登税3条),④共同文書作成の場合の印紙税(印税3条2項)について,連帯納税義務が成立する。・・・(金子145頁)

 

イ 国税通則法8条

 ところで,「国税についての基本的な事項及び共通的な事項を定め,税法の体系的な構成を整備し,かつ,国税に関する法律関係を明確にする」法律(国税通則法1条)である国税通則法の第8条は,「国税の連帯納付義務についての民法の準用」との見出しの下,「国税に関する法律の規定により国税を連帯して納付する義務については,民法第432条から第434条まで,第437条及び第439条から第444条まで(連帯債務の効力等)の規定を準用する。」と規定しています。

 

ウ 連帯納税義務と国税通則法8条の適用

「連帯納税義務については,一定の範囲で民法の規定が準用される(税通8条,地税10条)」ということですから(金子145頁。下線は筆者によるもの),連帯納税義務については,国税通則法8条によって,民法第432条から第434条まで,第437条及び第439条から第444条までが全てそのまま準用されるということでしょう。

 

 エ 本稿の中心テーマ

それでは,相続税法34条1項の連帯納付の義務についてはどうでしょうか。これが本稿の中心テーマとなります。

 

3 相続税法34条1項の連帯納付義務と国税通則法8条による民法の準用

 

(1)相続税法34条1項の連帯納付義務と国税通則法8条

東京高等裁判所平成20年4月30日判決(訟務月報55巻4号1952頁[1]事件)は,相続税法34条1項の「連帯納付義務は,国税通則法8条にいう「国税に関する法律の規定により国税を連帯して納付する義務」に該当するということができる」と判示しています(同判決第3,2(2)イ)。

 

(2)国税通則法8条による「準用」における民法440条の不準用及び同法457条1項の出現

 ところが,前記東京高等裁判所平成20年4月30日判決は,「ただし,「準用」とは,ある事柄に関する法規を適当な修正を施して他の事柄に適用することを意味するものである。」と述べ,かつ,相続税法34条1項の連帯納付の義務について「相続税徴収の確保の目的で,・・・他の相続人等の固有の相続税について納付義務を特別に負担させるもので,相続人の内部関係では連帯納付義務を負わされる相続人には負担部分がないことに照らすと,本来の納税義務者と当該連帯納付義務者との関係は民法上の主たる債務者と連帯保証人との関係に類似するもので,その本質は,民法上の連帯保証債務に準ずる特殊な法定の人的担保と解するのが相当である。」との「本質」論を展開した上で,「連帯保証について定める民法458条が同法434条から440条までの規定を準用しているにもかかわらず,連帯保証債務の時効の中断に関しては,同法440条が準用されず,同法457条1項が適用されると解されているのと同様に,相続税法34条1項の連帯納付義務の時効の中断に関しては,民法440条は準用されず,むしろ保証債務の時効の中断に関する民法457条1項が適用されると解するのが相当である。」と判示しています(同判決第3,2(2)イ)。国税通則法8条に民法440条(「第434条から前条までに規定する場合を除き,連帯債務者の一人について生じた事由は,他の連帯債務者に対してその効力を生じない。」)が書いてあるからといって,そのまま準用されるものと安心していると(また,民法457条1項は国税通則法8条には書いてありません。),とんだ落とし穴があるわけです。「相続税徴収の確保の目的」は重いわけです。

これについては,「履行の請求等によって本来の納税義務者に対して生じた時効中断の効力は,連帯納付義務者には及ばないと解すべき」だとして当該判例に反対する金子宏教授としては,「この連帯納付義務は,民法上の連帯保証債務と同様に附従性をもち」といった(以上の下線は筆者によるもの),連帯保証が出てくる比喩を用いてしまったことがまずかったでしょうか(また,国税通則法8条は民法434条(「連帯債務者の一人に対する履行の請求は,他の連帯債務者に対しても,その効力を生ずる。」)を準用しているのですから,金子教授のように「履行の請求」による時効の中断(我妻榮『新訂債権総論(民法講義Ⅳ)』(岩波書店・1972年)414415頁参照)まで否定するのは(ちから)(わざ)でしょう。

 「国税通則法8条は,国税の連帯納付義務について民法の連帯債務に関する規定が準用されることを通則的に定めたものであるところ,民法上の個別の規定の準用の当否は,当該国税の性質や当該連帯納付義務が課されている理由を考慮して個別に判断すべき」ものであるわけです(東京地方裁判所平成23年3月23日判決(平成21年(行ウ)第301号差押処分取消等請求事件)の第3,2(3)ア(ア)。なお,当該判示の少し後で,「本来的な納税義務者に生じた時効中断の効力は,履行の請求以外の時効中断事由によるものであっても,連帯納付義務者に及ぶものと解する」との表現が見られます(下線は筆者によるもの)。履行の請求による時効の中断効は堅いところであるようです。)。

 

(3)国税通則法8条による民法442条の準用

 それでは,互いに相続税の連帯納付の責めに任ずる関係にある共同相続人間で相続税の立替納付があったときの求償額について,国税通則法8条に基づき民法442条2項(「前項の規定〔連帯債務者の弁済等による他の連帯債務者に対する求償権の取得に係る規定〕による求償は,弁済その他免責があった日以後の法定利息及び避けることができなかった費用その他の損害の賠償を包含する。」)の準用があるものかどうか。常識的には,「相続税徴収の確保の目的」に協力するのであるから立法者はそこまで当然配慮すべく準用ありであるのだということでよさそうですが,やはり裁判所が「個別に判断」したところの結果である裁判例が現にないと一抹の不安が残るでしょう。

相続税法34条1項の連帯納付義務者については,国税通則法8条の明文からでは分からない民法457条1項が「本質」論からあれよと出てきて履行の請求によるもの以外の時効の中断も広く認められる(連帯納付義務の消滅が認められにくくなる。)というように,お国はつらく当たっていますから,神経質になるのも無理からぬところです。また,贈与税に係る相続税法34条4項の贈与者の連帯納付義務について,当該連帯納付義務を履行した贈与者は受贈者に対して求償権を取得すると判示した静岡地方裁判所平成元年6月9日判決(行裁例集40巻6号573頁)においては,当該「求償権を行使することによつてその損失を補填することもできる」と述べられつつ,「受贈者が無資力の状況にあつて求償権を行使しても納付した税額に相当する金員の返済を受ける見込みが全くないなどの特別の事情」という表現も用いられており(判決の第三,二2(一)。下線は筆者によるもの),そこでは求償の範囲が必ずしも明らかにされていませんでした(なお,「求償権がある場合において,その求償権が放棄されたことにより贈与税の課税要件が充足されれば,贈与税が課税されることは税法上当然のこと」(相続税法8条参照)になります(同判決の第三,二2(二))。)

 この点,東京地方裁判所平成28年3月29日判決(平成26年(ワ)第16522号費用償還請求事件)において裁判所は,相続税法34条1項の連帯納付義務者がした立替納付について,国税通則法8条による民法442条の準用を認めています。

 民法442条2項の準用がなく,かつ,共同相続人による相続税の立替納付が民法上の事務管理にすぎないということになると,民法702条1項では「支出した以後の利息は請求しえないとするのが民法の文理に適するらしく思われる(650条1項を準用していない(702条参照))。」ということに一応なるようでもありますが(我妻榮『債権各論下巻一(民法講義Ⅴ)』(岩波書店・1972年)919頁),他方,「管理者は支払日以降の利息も請求することができる(民650Ⅰ類推,我妻・債各下(一)919頁,三宅正男・新注民(18294頁)。」と主張する者もあったところです(岡口基一『要件事実マニュアル 第2版 下』(ぎょうせい・2007年)127頁)。なお,意思無能力の相続人に係る相続税の申告及び立替納付をした共同相続人について事務管理に基づく費用償還請求権を認め得るものとした最高裁判所平成18年7月14日判決(判時194645頁)の事案では,そもそも利息の請求がされていませんでした。また,当該事案においては,委任契約又は事務管理に基づく費用償還請求がされていたものの,相続税法34条1項の連帯納付義務者のした立替納付に基づく国税通則法8条により準用される民法442条の求償権の主張はされていなかったようです。

 

4 法定利息と延滞税との比較等

 法定利率は,現在年5パーセントです(民法404条)。マイナス金利の時代においては,ウホッ!という金利です。法律の規定によって生ずる債務は別段の定めのない限り期限の定めのない債務ですので(ただし,不法行為による損害賠償債務は成立と同時に遅滞にあるものと解されています。)(我妻・民法講義Ⅳ105頁参照),それに加えて年5パーセントの割合による遅延損害金支払債務を更に発生させるには履行の請求をすることが必要ですが(民法412条3項),直ちに履行の請求やらないかと言われても世の中はいい男ばかりではなく,グズグズした人がいるものです。先んずれば人を制すとは,中華人民共和国の現在にも伝わる古代からの知恵なのでしょうが,(メー)法子(ファーズ)です。これに対して民法442条の求償に含まれる法定利息は,弁済があった日以後(弁済があった日にも発生します。),弁済したことの通知又は求償することの催告を要さずに当然生じます(我妻・民法講義Ⅳ434頁参照)。優しい仕組みになっています。

 しかし,国税通則法8条により準用される民法442条2項に基づき連帯納付義務者から求償される法定利息の利率年5パーセントを高いと恨んではいけません。お国の利率は,もっと厳しい。国税通則法60条の延滞税の利率は,特別基準割合が年1.8パーセントである2016年についてみれば,納期限の翌日から2月を経過するまでの期間は年換算2.8パーセントですが,その後は年9.1パーセントだからです(同条2項,租税特別措置法(昭和32年法律第26号)94条1項,93条2項,平成271211日財務省告示394号)。

 

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